SENTENZA DELLA CORTE COSTITUZIONALE n. 25 del 20 gennaio 2000, dep. 4 febbraio 2000 (Pres. Vassalli; Rel. Santosuosso), nei giudizi di legittimità promossi dalla Commissione tributaria provinciale di Genova e dalla Commissione tributaria regionale di Roma — La Corte Costituzionale dichiara non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell’art. 16 I co. lett. e) D.P.R. 22-12-1986 n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi).

In diritto — 1. - Le due questioni di legittimità costituzionale sollevate rispettivamente dalla Commissione tributaria provinciale di Genova e dalla Commissione tributaria regionale di Roma sono analoghe e possono essere riunite in un unico giudizio.

2. - I giudici rimettenti ritengono che l’art. 16, primo comma, lettera e), del D.P.R. n. 917 del 1986, nel prevedere la tassazione separata dell’indennità percepita dai notai per la cessazione dalle relative funzioni, violi gli artt. 3 e 53 della Costituzione per disparità di trattamento tra i contribuenti, contrastando col principio secondo il quale « per le indennità che siano costituite anche dai contributi degli aventi diritto, deve provvedersi ad una detrazione che di ciò tenga adeguato conto ».
La Commissione tributaria provinciale di Genova denunzia anche un vulnus dell’art. 38 della Costituzione, atteso il carattere previdenziale dell’indennità in parola.
Entrambi i giudici a quibus richiamano la sentenza di questa Corte n. 178 del 1986 la quale, nell’affermare che l’indennità correlata alla cessazione del rapporto di lavoro è tassabile, ha altresì dichiarato l’illegittimità della tassazione di quella quota di detta indennità che corrisponde alla percentuale dei contributi a carico del lavoratore. Nella presente specie, la disposizione censurata prevederebbe la tassabilità dell’indennità liquidata a titolo di cessazione dalle funzioni nonostante che la medesima nella sua interezza sia coperta dai versamenti effettuati dal notaio nel corso della sua attività.
Si asserisce dai giudici rimettenti che, pur in presenza di situazioni dissimili ma non contrastanti (lavoro dipendente e lavoro autonomo), quando l’indennità dovuta per
la cessazione dell’attività lavorativa è commisurata, in tutto o in parte, ai contributi versati durante detta attività, non sarebbe giustificato un diverso trattamento normativo qual è quello previsto dalla disposizione in esame.

3. - La questione non è fondata.
L’indennità per cessazione dalle funzioni notarili è attualmente regolata: a) dal D.M. 26 aprile 1948 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti la concessione di pensioni, di indennità ed assegni ai notai e alle loro famiglie), che ne prevede l’accessorietà alla pensione e la corresponsione per una sola volta, con decorrenza dal giorno successivo alla cessazione della funzione notarile; b) dal D.P.R. 12 ottobre 1990, n. 317 (Regolamento per il coordinamento delle disposizioni vigenti in tema di concessione di provvidenze a favore dei notai e delle loro famiglie da parte della Cassa nazionale del notariato), che integra la disciplina dell’indennità in esame, ed in particolare ne rapporta l’ammontare alla media degli onorari calcolati sulla base dei repertori dei notai in esercizio (art. 26); c) dalla legge 27 giugno 1991, n. 220 (Modificazioni all’ordinamento della Cassa nazionale del notariato e all’ordinamento del Consiglio nazionale del notariato), che determina le quote di contribuzione, nonché le modalità del loro versamento all’archivio notarile (artt. 12, commi 1, 3 e 14).
Quanto al regime tributario dell’indennità di cessazione dalle funzioni notarili, prima dell’emanazione del D.P.R. n. 917 del 1986, in assenza di un’apposita previsione normativa, era decisiva l’individuazione della natura giuridica della suddetta indennità: una parte degli interpreti ne escludeva la tassabilità, ravvisando una sua funzione previdenziale, sì da non costituire indice di capacità contributiva; per la tesi prevalente, invece, tale indennità veniva compresa tra i redditi
di lavoro autonomo, con conseguente assoggettamento alla ritenuta di acconto ex art. 25 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Successivamente il legislatore, con la disposizione ora denunciata, ha incluso tale indennità fra i redditi a tassazione separata, confermandone con ciò la natura di entrata, pur non componente del reddito complessivo soggetto ad imposizione progressiva, ma come entità distinta, tassata con regole stabilite in considerazione della sua particolare formazione pluriennale.

4. - Tanto premesso sul piano normativo, deve rilevarsi — in relazione agli invocati parametri degli artt. 3 e 53 della Costituzione — che la presente fattispecie non è assimilabile a quella riguardante la tassazione dell’indennità di buonuscita per i dipendenti statali prevista dagli artt. 2 e 4, commi primo e quarto, della legge n. 482 del 1985 su cui è intervenuta la sentenza di questa Corte n. 178 del 1986. Anzitutto le situazioni non sono comparabili in quanto l’indennità di buonuscita si riferisce ad un rapporto di lavoro subordinato, mentre l’indennità di cessazione dalle funzioni riguarda un professionista, lavoratore autonomo qual è il notaio. Per questa seconda situazione vige un regime speciale sia per la formazione e la liquidazione dell’indennità, sia per la misura ed il versamento dei contributi. Invero, detta indennità consiste in una erogazione di ammontare correlato all’anzianità di servizio ma svincolato da una precisa sinallagmaticità tra versamenti e prestazione. Quest’ultima è alimentata da varie entrate, che sono destinate anche ad altre finalità. Quanto ai contributi, dalla specifica normativa risulta che essi sono proporzionali agli onorari repertoriali e vengono versati direttamente dai notai. Se poi il valore accertato ai fini tributari sia diverso da quello dichiarato, provvede l’ufficio del registro alla liquidazione e alla riscossione anche delle quote dovute alla Cassa.
Dal predetto esame appare l’infondatezza delle dedotte censure poiché, come questa Corte ha avuto modo di affermare in una precedente fattispecie, « ... la diversità degli assetti normativi nei quali ricadono le due indennità (nel caso allora deciso si trattava dell’indennità dovuta ai medici rispetto a quella di buonuscita dei dipendenti statali), mentre esclude che possa procedersi, così come vorrebbero i giudici a quibus, alla trasposizione di criteri regolatori dall’uno all’altro, porta, al tempo stesso, a ritenere insussistente la denunciata disparità di trattamento » (sentenza n. 50 del 1994, ordinanze nn. 328 e 400 del 1994). Anche nella situazione dei notai non è consentito prescindere — come si afferma nelle citate pronunce — dalle « peculiarità ordinamentali del fondo di previdenza nell’ambito della cui disciplina rientra l’indennità » corrisposta dalla Cassa.
Le predette somme, per la loro provenienza e la loro conclusiva destinazione, non perdono il carattere reddituale e non possono sottrarsi ad imposizione. Ciò è confermato dalla previsione normativa, razionale nel sistema tributario, della possibilità che l’importo del contributo versato sia portato dal notaio in detrazione dal reddito imponibile per il corrispondente anno d’imposta al fine di evitare una doppia imposizione (art. 10, comma 1, lett. e), del D.P.R. n. 917 del 1986).
Va infine osservato che, secondo la giurisprudenza di questa Corte (sentenze n. 104 del 1985 e n. 120 del 1972), il precetto enunciato nell’art. 53 della Costituzione si interpreta anche quale specificazione del principio generale di uguaglianza, nel senso che solo a situazioni omogenee devono corrispondere uguali regimi impositivi, e, correlativamente, a situazioni diverse un trattamento tributario diseguale.

5. - E’ del pari non fondata la questione in esame in riferimento all’art. 38 della Costituzione.
Invero, coerentemente sia con quanto si è sopra detto circa i caratteri dell’indennità di cessazione delle funzioni notarili, sia con le pronunce di questa Corte in ordine alla natura retributiva dell’indennità di fine rapporto (sentenze nn. 99 e 243 del 1993), il trattamento tributario dell’indennità in esame non contrasta con l’art. 38, secondo comma, della Costituzione, anche perché esso non incide sull’adeguatezza della prestazione indennitaria in esame; la quale peraltro è sottoposta ad una tassazione, quella separata, che, come già affermato (sentenza n. 287 del 1996), è volta
« ad evitare il determinarsi di un’applicazione iniqua del meccanismo della progressività dell’IRPEF ».